흔히 상속이 이뤄지면 자식들에게 재산이 균등하게 배분된다고 알고 있다. 바로 ‘유류분 제도’다. 하지만 공동상속인들이 일정 부분에 합의하면 법정 상속분보다 ‘덜’ 받거나 ‘더’ 받을 수도 있다. 여기서 문제가 되는 게 증여세다.
피상속인의 사망으로 인하여 상속이 개시되는데, 상속인이 수인일 때에는 상속재산은 그 공유로 한다(민법 제1006조). 이러한 잠정적 공유 상태인 상속재산을 각 상속인에게 분할하는 절차가 바로 상속재산 분할이다. 상속재산을 분할하는 방법은 3가지로, ① 유언에 의한 방법, ② 공동상속인 간의 협의에 의한 방법, ③ 협의가 이루어지지 않을 경우 법원에 분할을 청구하는 방법이 있다. 우선 피상속인이 민법이 정한 방법에 따른 유언을 통해 상속재산을 분할하는 방법을 정했다면, 그 유언에서 정한 대로 상속재산 분할이 이루어진다(민법 제1012조). 피상속인이 사망 전에 유언을 통해 자신의 재산에 대한 처분권을 행사한 경우에는 피상속인의 의사를 우선적으로 존중하여 유언에 따라 분할되도록 한 것이다.

다만 민법은 ‘유류분 제도’를 두어, 상속인에게 법정 상속분의 일정 비율만큼은 유류분을 인정하여, 실제 상속받은 재산이 유류분에 미달하는 경우에는 그 부족분 만큼은 다른 상속인 등에게 반환을 청구할 수 있도록 규정하고 있다(민법 제1115조). 그리고 피상속인의 유언이 없는 경우에는 공동상속인 전원이 협의한 내용대로 상속재산을 분할할 수 있고(민법 제1013조 제1항), 만약 공동상속인들 간에 협의가 이루어지지 않으면 법원에 분할을 청구하여 법원의 조정 또는 심판에 따라 분할이 이루어진다(민법 제1013조 제2항).

법정 상속분 초과해 받으면 증여세 낼 수도

공동상속인들의 협의에 따라 상속재산을 분할할 때 그 분할 방법은 다른 특별한 사유가 없는 한 원칙적으로 자유이므로, 법정 상속분과 분할하는 것이 허용된다. 즉, 일부 상속인은 법정 상속분보다 더 적게 상속받는 반면에 다른 상속인은 법정 상속분보다 더 많이 상속받을 수도 있다. 이 경우, 법정 상속분을 초과하여 상속받은 상속인이 다른 상속인의 법정 상속분 중 일부를 증여받은 것으로 보아 증여세가 과세될 수 있는지가 문제 될 수 있다.

그런데 어떤 방법을 따르든 상속재산의 분할은 상속 개시 시점, 즉 피상속인의 사망 시점에 소급하여 효력이 있기 때문에 분할 후 재산은 상속인이 상속개시 시점에 피상속인으로부터 직접 승계받은 것이 된다(민법 제1015조). 따라서 비록 공동상속인들 간의 협의에 따라 일부 상속인이 법정 상속분을 초과하여 상속을 받았더라도, 이는 피상속인으로부터 직접 승계받은 것이므로 증여로 보지 않는다.

대법원 판례도 “민법 제1013조에 의하면 공동상속인은 피상속인이 유언으로 상속재산의 분할 방법을 정하거나 분할을 금지한 경우 외에는 언제든지 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있다고 규정하고 있고 같은 법 제1015조는 상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 효력이 있다고 규정하고 있으므로 공동상속인들 상호 간에 상속재산에 관하여 협의분할이 이루어짐으로써 공동상속인 중 1인이 고유의 상속분을 초과하는 재산을 취득하더라도 이는 상속개시 당시 피상속인으로부터 승계받은 것으로 보아야 하고 다른 공동상속인으로부터 증여받은 것으로 볼 것은 아니다”라고 판시했다(대법원 1993. 9. 14. 선고 93누10217 판결).

한편, 공동상속인들 간에 상속재산 분할 협의가 이루어진 이후에 기존의 분할 협의와 다른 내용으로 새로운 분할 협의를 하는 경우도 있다. 만약 공동상속인들 간의 새로운 분할 협의에 대해서도 무제한적으로 소급효를 인정하여 증여로 보지 않을 경우, 법적 불안정성이 장기간 지속되고, 공동상속인들 간에 상속재산 분할 협의를 통한 변칙적인 증여가 가능하게 되는 문제가 있다. 이러한 문제를 방지하기 위해 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 본문은 “상속개시 후 상속재산에 대하여 등기·등록·명의개서 등으로 각 상속인의 상속분이 확정된 후, 그 상속재산에 대하여 공동상속인이 협의하여 분할한 결과 특정 상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하게 되는 재산은 그 분할에 의하여 상속분이 감소한 상속인으로부터 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과한다”고 규정하고 있다. 즉, 상속재산에 대해 등기 등이 이루어져 상속분이 ‘확정’된 경우에는, 그 이후 다시 분할 협의를 하여 공동상속인 간에 상속 지분의 증감이 생기면 이에 대해서는 증여세가 과세되는 것이다.

상속세 신고기한 내 협의되면 증여로 안 봐

다만 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 단서는 이러한 원칙에 대한 예외를 규정하고 있다. 가장 중요한 예외로, 비록 최초의 상속재산 분할 협의에 따라 등기 등이 이루어져 상속분이 확정되었다 하더라도 그와 다른 내용의 새로운 분할 협의가 ‘상속세 과세표준 신고기한(상속개시일이 속하는 달의 말일부터 6개월 이내)’까지 이루어졌다면, 새로운 분할 협의로 당초 상속분을 초과하여 취득한 부분은 증여로 보지 않는다. 이는 상속세 과세표준 신고기한 이내에는 아직 상속인들의 상속지분이 확정되지 않은 잠정적 상태라는 점을 고려하여 상속재산 분할 협의의 내용이 변경되는 것을 허용하는 규정이다. 그리고 다른 예외로, 법원의 확정 판결에 따라 상속인 및 상속재산에 변동이 발생한 경우 등 법에서 정한 정당한 사유가 있는 경우에도 증여로 보지 않는다.

한편, 상속세 및 증여세법 제4조 제3항 본문은 그 적용 요건으로 “상속개시 후 상속재산에 대하여 등기·등록·명의개서 등으로 각 상속인의 상속분이 확정된 후”라고 규정하고 있으므로, 상속재산 중 등기·등록·명의개서가 가능한 부동산, 주식 등은 그 적용 대상이 되는 것이 분명하다. 반면, 예금이나 미술품 등 등기·등록·명의개서가 요구되지 않는 재산에 대해서도 동일한 법리가 적용되는지가 실무상 문제 되는 경우가 있다. 예를 들어 상속세 과세표준 신고를 할 때 상속인 2인이 예금을 각각 50%씩 상속받는 것으로 신고했는데, 상속세 과세표준 신고기한이 경과한 이후에 공동상속인들이 재협의해 상속인 1인이 상속받은 예금액의 40%를 다른 상속인에게 지급할 때, 이것이 증여세 과세대상에 해당하는지가 문제 되는 것이다. 이에 대해서는 아직 대법원 판례 등 명확한 선례가 없다.

- 이종명 김앤장 법률사무소 변호사